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關于現行房產稅制度改革必要性及若干重點問題的探析

發布時間：2012-06-07　瀏覽數：9,459

(本論文榮獲廣州市律師協會二Ｏ一一年度理論成果三等獎）

【中文摘要】我國房產稅制度改革不僅能為地方財政增加穩定的收入來源，有利于減輕購房者負擔、促進資源有效配置、完善分稅制財政的管理，而且能逐步引導房地產市場有序、可持續發展，因此,房產稅制度改革實施具有必要性。本文將通過結合現行房產稅制度改革試點中的征收合法性、征收對象范圍、差別化稅率、計稅依據、評估機制、免稅范圍、征管措施問題進行分析，提出有關現行房產稅制度改革實施的建議。

【關鍵詞】房產稅  試點改革  制度完善

2003年10月，黨的十六屆三中全會通過的《中共中央關于完善市場經濟體制若干問題的決定》，針對稅收制度改革和完善，提出“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費?！弊源耍覈飿I稅的立法正式列入議事日程。2011年1月26日，國務院部署進一步做好房地產市場調控工作，并確立“新國八條”政策措施加強對房地產市場的宏觀調控。1月28日，在上海、重慶正式啟動對個人住房征收房產稅改革試點工作，由此全國拉開了房產稅改革的序幕。由此可見，我國政府并非是將對房地產市場的宏觀調控“畢其功于一稅”，而是通過多管齊下，精心部署，有步驟地使房產稅改革與其他措施形成系統、聯動效應，抑制房價過快的增長、調節居民的可支配性收入、減少財富分配差距、增加住房持有成本、降低投機性購房的預期收益的作用，逐步引導房地產市場長期、健康、有序地發展。

一、我國房產稅制度改革的必要性

除正在實行房產稅制度改革試點的上海、重慶兩地直轄市以外，目前，各地仍根據1986年頒行的《中華人民共和國房產稅暫行條例》（以下簡稱《房產稅暫行條例》）對房產稅進行征收。在某種程度上，這種滯后的征收制度與全國各地高速發展的房地產市場經濟并不適應。正如財政部財政科學研究所所長賈康所言：“房地產調控要實現標本兼治，房產稅改革是必然方向”[①]。通過房產稅改革，不僅能為地方政府提供了穩定的收入來源，減輕購房者的負擔，有利于資源有效配置，有利于分稅制財政管理的完善，而且還符合我國家對房地產市場宏觀調控政策，為房地產經濟及我國市場建設的長遠發展奠定堅實基礎，因此，房產稅制度改革勢在必行。

（一）、現行房產稅制度的設置與市場經濟并不適應

目前，我國商品稅制和所得稅制已相對完善，但財產稅制卻相對滯后。除現已經開始實行試點的上海、重慶地區以外，全國其他地區依據《房產稅暫行條例》及相關法規規定仍在征收的房產稅和城鎮土地使用稅，是以房屋原值做一定扣除和土地使用面積作為征稅的依據，《房產稅暫行條例》中所規定征收的“房產稅”與市場的房產價格并沒有關系，其與目前市場經濟發展不相適應，是我國房產稅制改革的主要原因。如果對現行房產稅制進行改革，即通過對房地產保有階段的統一收取房產稅，使土地使用稅、土地增值稅等稅費合并，減少房地產使用環節的各種稅費，從而規范和完善房地產稅制，對促進房地產業健康發展有很大的作用。

（二）、房產稅改革能為地方財政提供穩定收入

隨著社會主義市場經濟體制的建立與完善，與財產相關的稅種將成為更加重要的稅源，但我國政府歷來較重視與生產和流通有關的增值稅、營業稅等稅種，卻相對忽視了對涉及財產的稅種設置，對財產稅中最為重要的房產稅的設置也過于簡單，地方政府因而缺乏穩定長期的財稅收入。但房產稅的重要性卻是其他稅種無法替代的，西方發達國家對于房產稅的依賴從90年代開始在不斷加強，房產稅已經成為這些國家地方政府重要的經常性收入來源。[②]我國房產稅的合理設置不僅有利于進一步完善地方稅制體系，而且有利于為基層地方政府的財政提供穩定的收入來源，從而“逐步減少地方政府對新增土地收益的過度依賴”^[③]，有效調整地方財政的收入來源。

（三）、房產稅制度改革有利于減輕購房者負擔

目前涉及房地產業的稅種繁多，包括營業稅、企業所得稅、個人所得稅、房產稅、城鎮土地使用稅、印花稅、土地增值稅、契稅、耕地占用稅等。我國房地產業稅制設計的不合理體現在交易流通環節稅費過多、稅種繁雜，這必將造成購房者的負擔，如果改為房產稅逐年征收，可以減輕購房者負擔。同時，政府為了地方財政的收入，出讓土地時一次性地征收了高額的土地出讓金，最終開發商的這筆支出也將轉嫁由購房者承擔，造成購房者的沉重負擔。如果設立房地產稅的同時，逐步引導地方政府減少對土地財政的依賴，對交易流通階段的稅費項目進行刪減，并將征稅階段轉移到保有階段，并以逐年征收取代在房產交易時的一次性征收，這必將有利于減輕購房者的負擔。

（四）、房產稅制度改革有利于促進資源有效配置

因為公共設施建設存在分布不均的情形，所以會導致即使在同一城市不同區域，政府的投入分布不均，房屋的價值也會存在差異。房產稅的征收不僅有利于政府改善與房產相配套的公共設施建設，而且可以用于完善其他區域公共設施的不足，從而改善有關商業、教育、文化、和生活環境，使整個城市和諧地發展。作為一種地方稅，房產稅可以讓地方政府能夠按當地的城市建設要求和居民對公共服務的需求機動地調節稅收。[④]房地產稅的收入還可以更廣泛地被用于建造保障性住房，改善困難群眾的生活條件，縮小貧富差距。房產稅的征收有利于使閑置房屋有效地利用，減少資源浪費，也可能為購房者提供更廣泛的房源，有效地抑制房價過快增長，緩解社會矛盾。

（五）、房產稅制度改革有助于完善分稅制財政的管理

房產稅的改革符合我國分稅制財政體制改革的指導思想，不僅通過正確劃分稅種、分配稅收征收權限，有利于構建公平、穩定的地方稅收新格局，而且還能合理調整中央與地方的財政分配關系，進而健全國家分稅制財政管理制度。分稅制的核心是稅權劃分，但我國現行的分稅制是一種只限于劃分稅收的分稅制，而不是屬于分權的分稅制[⑤]。通過房地產稅的改革，地方政府將能通過選擇特定稅種的稅率，在一定程度上實現稅收的自主權，從而有效地提高地方財政收入，協調地方政府財權與稅權關系。逐年征收房產稅，也可以使地方政府更好地明確地方的可支配財力，從而在量力而行的原則下，壓制過分膨脹的城建沖動。因此，若房地產稅成為地方政府主要稅種之一，對我國的分稅制財政體制改革及地方稅體系完善都具有舉足輕重的作用。

（六）、房產稅制度改革有利于市場經濟的長遠發展

我國房產稅制度的不完善，尤其是有關個人住宅性房產稅收制度設置的不合理（主要是房產保有階段的房產稅的制度的缺失），會使社會資本熱衷于我國的房地產市場，在某種程度上造成了我國城鎮房屋長期供不應求、價格持續居高不下的現狀。房產稅制度的改革不僅符合我國目前加強房地產市場宏觀調控的政策，有利于完善房地產良性價格機制、使房價不至于非理性的過快增長，使人民安居樂業，而且還可以令更多的可支配性收入用于其他消費，有利于我國擴大內需、轉變經濟發展方式。同時，房地產市場的投資性、投機性房屋需求減少也將使資金投入到其他的行業進行投資或消費，使社會資源得到更優化配置，帶動相關產業的升級與發展。因此，房產稅改革不僅是符合國家近期對房地產業的加強宏觀調控的需要，而且還是中長期的房地產市場建設穩定發展的必經之路。

二、現行房產稅制度改革中的若干重點問題與對策

2011年1月26日，國務院部署進一步做好房地產市場調控工作，并確立“新國八條”政策措施加強對房地產市場的宏觀調控。隨后，在上海、重慶正式啟動對個人住房征收房產稅改革試點工作。隨著實踐的深入，房產稅制度改革中有關征收是否合法、征收對象范圍、稅率適用、計稅依據、評估機制、免稅范圍、征管機制等問題，都存在有待完善的地方。筆者將通過分析目前房產稅改革中的問題，提出相關房產稅改革實施的對策。

（一）、房產稅征收的合法性

現行房產稅制度改革實施首先面臨的是開征是否具有合法性的問題。目前，針對重慶、上海兩市房產稅試點開征是否具有合法性，主要存在以下兩種觀點：一種觀點認為“國務院無權進行試點，因為開征房產稅試點的方案并沒有經過全國人大專項審議；全國人大也無權違反《憲法》，將應當自己審議立法的稅制法律，授權給國務院以行政法規形式來行使。”這種觀點認為以行政法規、規章等形式向公民進行征收房產稅，是違反了《憲法》五十六條規定“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務”[⑥]，和《立法法》第八條“下列事項只能制定法律：（八）基本經濟制度以及財政、稅收、海關、金融和外貿的基本制度”；另一種觀點認為，我國對第二套以上住房征收房產稅的法律，根據《房產稅暫行條例》的相關規定，根本不存在無法可依的問題。中國如果按居住面積征收房產稅，只需對《房產稅暫行條例》稍作修改即可。

作為法治中國，各項市場經濟活動都應依照法律、法規有序地進行，在全國人民代表大通過制定的稅法沒有對房產稅征收作出相應的法律規定時，根據《立法法》第九條：“本法第八條規定的事項尚未制定法律的，全國人民代表大會及其常務委員會有權作出決定，授權國務院可以根據實際需要，對其中的部分事項先制定行政法規，但是有關犯罪和刑罰、對公民政治權利的剝奪和限制人身自由的強制措施和處罰、司法制度等事項除外”。全國人民代表大會及其常委會應作出決定授權國務院對房產稅的征收首先制定行政法規，而盡量避免由授權省、自治區、直轄市地方政府以行使行政規章立法權的形式制定有關的規范性文件。

同時，隨著20多年市場經濟的發展，實施已久的《房產稅暫行條例》與我國高速發展的房地產經濟存在著許多不適應的地方。因此如果全面施行房產稅開征，首先有必要對現存的法律、法規進行清理，實現新法律、法規之間的有效銜接。目前，房產已成為個人財富的重要組成部分，這就需要對房產稅制度進一步改革完善。正如北京大學劉劍文教授所言：“國務院常務會議同意部分城市進行改革試點，有利于改革穩步進行”。 [⑦]

（二）、房產稅征稅對象

依照現行《房產稅暫行條例》房產稅采取從價計征，按年征收，對經營自用的房產，依照房產原值一次減除10%～30%的損耗價值以后的余額，按1.2%的比例稅率課征，對于出租的房屋，按照租金收入乘以12%的比例稅率納稅；同時規定了對個人所有的營業用房或出租等非自用的房產，應按照規定征收房產稅。

現實中不少個人的非經營性住房被用于出租，卻很容易逃避了房產稅的征收。稅收政策對住房消費和房地產收益的調節作用并不能有效發揮。因此應考慮擴大征稅范圍，將個人的非經營性住房也納入房產稅的征稅對象。

根據現行《上海市開展對部分個人住房征收房產稅試點的暫行辦法》（以下簡稱《上海暫行辦法》）征收對象主要是新增的第二套住房^[⑧]，根據有關資料，上海2011年第一季度按照規定已經核定需繳納房產稅的住房數為2306套，僅占第一季度征管房產交易的5%。購房人為了符合免除繳納房產稅的規定或獲得優惠的稅率[⑨]，很有可能會將新增的第二套住房登記在子女、親戚、或非本地工作、非本地戶籍的人員名下。更有甚者，還可能會導致“不結婚”，“假離婚”等逃稅行為，這不僅導致稅源的損失，而且可能會引發一系列的社會問題。

房產稅以超過一定面積的住房進行征收，可以更有效地利用現有閑置資源。這種征收方式較對新增第二套住房進行征收的方式，征稅的對象范圍更廣。因為在《上海暫行辦法》頒布實施前已經擁有兩套或多套房屋的群體，也將會成為納稅的主體。如此，人們會考慮如何將房屋更有效地利用，以彌補需繳納的房產稅。短期內可能會存在房產稅被轉嫁到租金及轉售房價中，租金及房價進一步被推高，但從長遠看，如果市場的可供選擇房源充足，那么受供求關系的影響，租金及房價應該會回歸到理性的水平。在一定程度上還能引導開發商在進行房地產開發時，在總建筑面積不變的前提下，單套面積的減少，即意味著套數的增多。避免建造超大面積的房屋，不僅能更好地滿足購房者的需求，而且可以對降低房價起到一定的作用。

（三）、房產稅的差別化稅率

盡管我國各地房地產經濟高速發展，但各地仍然存在經濟發展不均衡的情況。根據現行《房產稅暫行條例》規定的房產稅稅率，實行全國統一稅率，并未考慮地區之間的差異性，因此，這種稅率制度并不合理。在充分考慮各個地區發展的不平衡性及地方政府稅權配置的基礎上，相應制定差別化稅率或比例稅率，讓各地政府根據經濟發展的實際，選擇適用不同的房產稅稅率，由低至高制定不同層級不同的稅率，從而切實發揮國家對房地產市場宏觀調控的作用。在上海、重慶的房產稅制度改革試點中，都實行了差別化稅率，但是還是存在著一些問題，有待商榷。

根據《上海暫行辦法》，房產稅實行差別化的比例稅率，適用稅率暫定為0.6%，但對應稅住房每平方米市場交易價格低于上海市上年度新建商品住房平均銷售價格2倍(含2倍)的，稅率可暫減為0.4%。根據上海市統計局的數據，2010年上海市新建商品住宅全市平均銷售價格為14213元/平方米，但該價格的計算是包含了經濟適用住房、動遷安置住房等保障性住房。如果剔除保障性住房，那么2010年上海新建商品住宅的平均銷售價格為20995元/平方米。但事實上，動遷安置房和經濟適用房并不在征稅范圍內，即便是面積達到納稅范圍，也并不會被征收房產稅。因此，在作為房產稅計稅價格的計算中包含保障性住房的銷售價格的因素，實屬不妥。而且，上海內環線與外環線的住宅平均銷售價格也存在著較大的差距，內環線以內為48032元/平方米，內外環線之間為14831元/平方米，外環線以外為11961元/平方米。但以28426元/平方米的作為差別化稅率分界線，也缺乏考慮各環線區域價格的差異，如果購房者想買中環內的新房，銷售價格普遍在30000元/平方米以上，則只要面積超標，幾乎均需要按照0.6%的稅率進行計算。因此，上海目前所實施的差別化稅率與其設置的初衷可能存在一定的距離，并不能起到差別化稅率應有的調節作用，這也影響了稅賦公平性的實現。

相比之下，重慶市所實行的差別化稅率比上海市的更具針對性。重慶市對獨棟商品住宅和高檔住房建筑面積交易單價在上兩年主城九區新建商品住房成交建筑面積均價3倍以下的住房，適用0.5％的稅率；3倍（含3倍）至4倍的，稅率為1％；4倍（含4倍）以上的稅率為1.2％；在重慶市同時無戶籍、無企業、無工作的個人新購第二套（含第二套）以上的普通住房，稅率為0.5％。2011年上兩年度重慶主城九區新建商品住房成交均價的2倍為9941元/平方米。即2011年房價超過9941元/平米的住房將進入收稅范圍適用0.5%的稅率，超過14911.5元/平方米的適用1%的稅率；如果達19882元/平方米則適用1.2%的稅率。這種結合具體區域及按房價高低設置的差別化稅率將引導房地產商在進行開發時，調整戶型結構，減少高檔房、大戶型的比重，從而與市場更好地協調，滿足購房者的需求，將有限的資源更充分地利用。因此，重慶市的經驗應該在未來各地實施房產稅制度改革時予以認真考慮。

（四）、房產稅的計稅依據

根據《房產稅暫行條例》，現行的計稅依據是以房產余值與租金作為計稅依據，雖然征收方便但由于房產的取得方式有所區別，房產的原值不一定包括土地使用權的價值，計稅依據存在差異，稅負并不均衡。房屋在使用過程中也不斷磨損、老化或升值，計稅依據單一以房產余值，則不能體現財產的使用狀況。對非經營性住房，以房產原值為基礎，一次性減除10%至30%后以余值進行計稅；出租的房屋以市場價值為基礎，依照房屋租金收入計稅。房產稅以房產余值及租金作為計稅依據，雖然計算簡便，但此類非新購房的增值，政府并不能充分地參與其房地產價值增值的分配，造成財政收入的損失。在目前房產稅改革試點中，以房產的交易價格為計稅依據，只是在尚未建立我國房產稅評估機制前，解一時之困的方式，并不能真正反映房屋的市場價值，而且，若房產價值減少，納稅人卻不能減少稅收負擔，若房產增值，地方政府也不能通過增加的稅收，增大對地區公共投入。因此，對現行的計稅依據應盡快建立以市場價值為基礎的統一計稅模式，適應房地產市場的發展。

（五）、房產稅的評估機制

盡管計稅依據方面，在上海、重慶改革試點中都規定了以應稅住房的房地產市場價格確定評估值，但是兩地在有關房產稅評估的機制并未有具體的實施機制。評估的主體、評估的程序、評估的方法、反饋評估的制度等都沒有進行規范。這反映了目前房產稅征收缺乏配套機制，僅能以應稅住房的市場交易價格作為計稅依據。

上海規定房產稅稅基評估工作在市政府統一領導下，由市地稅、財政、住房保障房屋管理、規劃國土資源等部門共同組織實施。重慶則規定有關部門要配合征收機關應用房地產評估技術建立存量住房交易價格比對系統。對評估工作究竟具體屬于政府什么部門的職責并沒有明確規定。這種多頭管理，無頭管理的現狀，與現代行政管理服務的理念背道而馳，不利于政府從應稅房產的市場增值中獲益，也可能對同類型房屋只因購房時間不同導致交易價格不同，而購房者需繳納的房產稅也因此不同，造成納稅者間的不公，影響社會和諧。

借鑒其他國家和地區，主要存在以下三種方式[⑩]：

1.如新加坡和香港，政府在行政機構中設置專門的評估機構，由政府自主進行評估和征收工作。2.如英國，政府設置非營利性機構專門負責評估工作。房產稅的征收由政府的稅務機構負責，但是房地產價值的評估則由政府設置專門的非營利性機構來承擔，由稅務機構根據非營利性機構的評估結果，作為房產稅征收的計稅依據。3.如加拿大的安大略省，政府通過招標方式將房產稅的評估業務服務外包給專業評估公司。

以上三種機制都反映了政府在評估工作中處主導作用，評估機構的設置和管理都以政府為主體。結合我國的實際情況，如果直接由政府設置專門的行政機構進行評估，短期比較方便納稅者簡便地完成納稅程序，但從長遠看，若隨著稅源的增大，將有可能使政府的正常工作受到影響，況且進行房產評估具有一定的專業性，并不適合完全由政府直接進行運作。至于將評估業務服務外包，完全由市場專業評估公司進行，這在我國目前還是不太實際。因為評估工作一旦完全市場化運作，作為市場營利性的公司，從招標到評估各階段都有可能出現不規范的情形，政府很難進行有效監督。因此，筆者建議政府可以考慮借鑒英國的模式，設立事業單位專門負責評估工作。政府的稅務部門根據有關機構的評估結果，作為房產稅征收的計稅依據，并負責征收房產稅的工作。

（六）、房產稅的免稅范圍

目前，我國在上海與重慶的改革試點中，地方政府主要從人均住房面積、成年子女結婚、高層次人才需要、農民宅基地、無戶籍、無工作、自然災害等方面考慮免稅，但是試點中的免稅范圍還相對較窄，若在未來房產稅全面實施時，免稅的范圍有待進一步地完善。

從房屋使用及租房現狀進行思考，對保障性住房、公租房、廉租房、經濟適用房、限價房、非營利性機構組織租賃的房屋、剛畢業工作的青年所租賃的房屋都應給予一定的稅收減免。從以人為本的宗旨出發，在未來房產稅制度改革中，低收入者、優撫對象、殘疾人士、孤寡老人、一定年齡以上的獨居老人、下崗工人等社會困難弱勢群體建議考慮都納入免稅的范圍。

（七）、房產稅的征管機制

在現實中，不少非經營性住房被閑置，但由于征納雙方的信息并不對稱，缺乏有效征管手段，間接地鼓勵了對住房的投資性消費。征管機制的問題，在房產稅改革中，需要制定可行性的制度進行稅收征管，可以借鑒法國規定的，在繳納房地產稅的同時要出示水、電的收費憑證，對未達使用標準的房屋，按其評估價累進性地征收稅收，從而鼓勵閑置房屋出租或出售，增加住房供給，降低房地產市場的房價及租金。[11]

 鑒于我國地廣人多，城市的房屋密集，稅務機關數量有限，這必然增大房產稅征收的難度。因此，在房產稅改革過程中，需要完善征收管理制度和登記制度。稅務機關應與國土房管部門實現聯網信息共享，在房屋所有權變動時，將有關信息房屋的信息，包括房屋面積、業主姓名、繳納金額、單位名稱等進行登記，對遲延繳納房產稅的情況，也可以征收一定的滯納金，并實行繳納稅收情況與個人信用系統的信息共享。通過以上措施，對房產稅征收進行監管，促進納稅人依法繳納房產稅，確保房產稅能盡早真正成為地方財政重要且穩定的收入來源。稅收具有“取之于民，用之于民”的本質，地方政府通過房產稅征收所增加的財政收入，將不僅改善地方公共產品和公共服務，而且還為經濟的發展、社會的穩定、人民的生活提供切實物質保障。

三、結語

我國房產稅改革不僅能有效滿足地方政府取得穩定的財政收入，調解收入分配、引導消費者的住房消費、降低房價、通過對現有房產稅費體系和法律體系的梳理，進一步建立健全現有的房產稅收制度。同時，通過房產稅制度改革，有利于加強與房產稅改革配套的房屋評估制度、稅收監管制度、信息共享等制度建設，從而有效地保證稅收公平性。我國政府應及時總結上海、重慶房產稅改革試點實施中的寶貴經驗，有步驟地推進房產稅制度改革，早日擺脫過分依賴土地財政的局面，逐步完善符合我國房地產市場經濟高速發展的稅收制度。

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